分支機構涉稅問題匯總

來源:欽光稅道 作者:張欽光 人氣: 發布時間:2019-06-18
摘要:分支機構涉稅問題(一):是否采用獨立核算,真的和稅務征管無關! 單位納稅人辦理稅務登記,在填寫《稅務登記表》時,有一項填寫內容為核算方式。內容共有兩個選項,分別是獨立核算和非獨立核算。這里的獨立核算與非獨立核算,是對企業設立的不具有法人資格...
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分支機構涉稅問題(一):是否采用獨立核算,真的和稅務征管無關!

  單位納稅人辦理稅務登記,在填寫《稅務登記表》時,有一項填寫內容為“核算方式”。內容共有兩個選項,分別是“獨立核算”和“非獨立核算”。這里的“獨立核算”與“非獨立核算”,是對企業設立的不具有法人資格的分支機構(以下簡稱分支機構)而言的。法人企業,必須“獨立核算”。

  很多納稅人對于不具備法人資格的分支機構的不同的核算方式,理解為“獨立核算”的分支機構需要獨立納稅,“非獨立核算”的分支機構不需要獨立納稅,這是一個錯誤的認知。

  一、分支機構的“獨立核算”和“非獨立核算”到底是怎么一回事?

  “獨立核算”是指分支機構單獨對其業務經營活動過程及其成果進行全面、系統的會計核算。單獨設置會計機構并配備會計人員,并有完整的會計工作組織體系。

  “非獨立核算”是指分支機構沒有完整的會計憑證和會計賬簿體系,只記錄部分經濟業務所進行的會計核算,全面核算任務由總機構完成。

  分支機構采用“獨立核算”或者“非獨立核算”,是企業內部管理的要求,不是稅務機關的要求。

  二、“獨立核算”和“非獨立核算”的分支機構在稅收管理上有什么不同?

  有納稅人認為:“獨立核算”的分支機構需要獨立進行涉稅申報,“非獨立核算”的分支機構不需要獨立進行涉稅申報。

  這種理解是錯誤的。正確的理解是:分支機構無論是否獨立核算,在稅收管理層面上完全一致,沒有任何區別。其中:

  1、增值稅、消費稅

  這兩個稅種,在正常情況下,應該由分支機構獨立申報繳納。

  對于符合特定條件的納稅人,經審批后,增值稅可以由總機構匯總繳納,分支機構按審批后的比例預繳(詳見《財政部 國家稅務總局關于重新印發<總分機構試點納稅人增值稅計算繳納暫行辦法>的通知》(財稅[2013]74號),后文詳解);

  對于符合特定條件的納稅人,經審批后,消費稅可以由總機構匯總繳納,各分支機構不再繳納(詳見《財政部 國家稅務總局關于消費稅納稅人總分支機構匯總繳納消費稅有關政策的通知》(財稅[2012]42號),后文詳解)。

  以上規定,不區分分支機構是否“獨立核算”,稅務征管層面一視同仁。

  2、個人所得稅

  《個人所得稅法》第八條規定:“個人所得稅以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人”。因此,分支機構的個人所得稅的繳納地點會不相同。理論上講,“獨立核算”的分支機構,個人所得稅應該在分支機構所在地繳納;“非獨立核算”的分支機構的個人所得稅,可能在分支機構所在地繳納,也可能在總機構所在地繳納,需要看工資由誰發放。

  個人所得稅的繳納地點還有一個特殊規定。《國家稅務總局關于建筑安裝業跨省異地工程作業人員個人所得稅征收管理問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第52號)規定:異地施工企業個人所得稅一律由扣繳義務人向工程作業所在地稅務機關申報繳納。所以,對建筑施工企業分公司跨地區施工,即使工資由總機構發放,也必須由發放機構在工程所在地繳納所代扣的個人所得稅。

  以上規定,不區分分支機構是否“獨立核算”,稅務征管層面一視同仁。

  3、企業所得稅

  企業所得稅,是納稅人對于“獨立核算”和“非獨立核算”出現理解偏差最多的一個稅種。很多納稅人認為“獨立核算”的分支機構需要獨立完成匯算清繳工作,“非獨立核算”的分支機構不必要獨立完成匯算清繳工作。

  正確的認知是:無論是“獨立核算”還是“非獨立核算”,分支機構都無需獨立完成企業所得稅匯算清繳工作。

  《國家稅務總局關于印發<跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理辦法>的公告》(國家稅務總局公告2012年第57號)第二條規定:居民企業在中國境內跨地區(指跨省、自治區、直轄市和計劃單列市,下同)設立不具有法人資格分支機構的,該居民企業為跨地區經營匯總納稅企業(以下簡稱匯總納稅企業),除另有規定外,其企業所得稅征收管理適用本辦法(統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調庫)。

  文件明確規定:除另有規定,總分機構的所得稅征收法定實行匯總納稅,不區分是否獨立核算。

  4、其他稅種

  除了上述4大稅種,分支機構應繳納的其他稅金,由各分公司獨立完成申報繳納,不區分是否獨立核算。

  三、為什么實際工作中有很多普通的不具備法人資格的分支機構自行完成所得稅匯算清繳工作而沒有進行匯總納稅?

  《國家稅務總局關于印發<跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理辦法>的公告》(國家稅務總局公告2012年第57號)第二十四條規定:以總機構名義進行生產經營的非法人分支機構,無法提供匯總納稅企業分支機構所得稅分配表,也無法提供本辦法第二十三條規定相關證據證明其二級及以下分支機構身份的,應視同獨立納稅人計算并就地繳納企業所得稅,不執行本辦法的相關規定。

  實際業務中,部分納稅人由于沒有正確理解“獨立核算”和“非獨立核算”的概念,沒有及時向稅務機關提供相關的證明及所得稅分配表,因此被視同為“獨立納稅人”獨立繳納了企業所得稅。由于地域稅源之爭的原因,分支機構所在地的稅務機關往往不會主動予以提醒。這其實是納稅人的損失,畢竟,由總機構匯總繳納企業所得稅,企業可以做很多的籌劃工作。

  結語:分支機構選擇“獨立核算”和“非獨立核算”,完全是企業內部管理的要求,無論是否獨立核算,在稅收管理層面上,沒有任何區別。

分支機構涉稅問題(二):正確理解企業所得稅匯總納稅的概念

  小編在博文《[敲黑板]分支機構涉稅問題(一):是否采用獨立核算,真的和稅務征管無關!》一文中闡述了納稅人的分支機構“獨立核算”與否的概念與稅務的關系。今天,聊一下總分支機構企業所得稅匯總納稅,到底是怎么一回事,分幾種情況,應該如何正確理解。

  首先,納稅人應先記住一個概念,那就是《中華人民共和國企業所得稅法》第50條規定:“居民企業在中國境內設立不具有法人資格營業機構的,應當匯總計算并繳納企業所得稅”。也就是說,如無特殊規定,總分機構企業所得稅的匯總納稅,屬于法理規定,不具備選擇性。

  其次,我們要搞懂什么是“匯總納稅”,要想搞懂這個概念,就要厘清“統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調庫”這幾個詞語的含義。

  《財政部 國家稅務總局中國人民銀行關于印發<跨省市總分機構企業所得稅分配及預算管理辦法>的通知》(財預[2012]40號)對以上概念作了明確規定:

  1、統一計算:是指居民企業應統一計算包括各個不具有法人資格營業機構在內的企業全部應納稅所得額、應納稅額。總機構和分支機構適用稅率不一致的,應分別按適用稅率計算應納所得稅額(具體計算方法后文詳聊)。這就是所謂的匯總納稅。

  2、分級管理:是指居民企業總機構、分支機構,分別由所在地主管稅務機關屬地進行監督和管理。這就是稅收屬地管理原則。

  3、就地預繳:是指居民企業總機構、分支機構,應按規定的比例分別就地按月或者按季向所在地主管稅務機關申報、預繳企業所得稅。這樣做的目的是保障地方稅源,維護屬地利益。

  4、匯總清算:是指在年度終了后,總分機構企業根據統一計算的年度應納稅所得額、應納所得稅額,抵減總機構、分支機構當年已就地分期預繳的企業所得稅款后,多退少補。匯總清算是為了對各機構預繳的稅款清算總賬,各機構按照各自統一計算后實際分攤的稅金與當年度各自預繳的稅款進行對比,多退少補。

  5、財政調庫:是指財政部定期將繳入中央總金庫的跨省市總分機構企業所得稅待分配收入,按照核定的系數調整至地方國庫。具體是指“總分機構統一計算的當期應納稅額的地方分享部分中,50%由各分支機構所在地分享,25%由總機構所在地分享,25%按一定比例在各地間進行分配。”

  財政調庫是個有意思的概念,實際就是政府照顧各地以往的財政收入,協調總分機構所在地的利益而進行的二次利益分配。具體辦法是:

  5.1、參與匯總納稅的的各分支機構,按照規定的辦法將總分機構總應納稅所得稅額的50%的部分按比例分攤,各自繳納。分支機構繳納的所得稅,60%歸中央財政收入,40%歸分支機構所在地財政收入;

  5.2、總機構按照總分機構總應納稅所得稅額的50%的部分申報繳納企業所得稅。其中,其繳納的總納稅額的25%的金額,60%歸中央財政收入,40%歸總機構所在地財政收入;剩余的總納稅額的25%金額,60%歸中央財政收入,40%由財政部按照某種比例比例定期向各省市分配,這就是所謂的財政調庫。

  掌握了以上的概念,就可以正確理解總分機構的企業所得稅的匯總納稅的定義。

  第一:總分機構企業所得稅實行匯總納稅屬于法定的稅收征管辦法,即“統一計算、分級管理”,這個規定適用于所有的總分機構。

  但是,無論稅收征管如何規定,總有不聽話的納稅人,因此國家稅務總局出臺了對不聽話的納稅人的特殊規定:

  《國家稅務總局關于印發<跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理辦法>的公告》(國家稅務總局公告2012年第57號)第二十四條規定:以總機構名義進行生產經營的非法人分支機構,無法提供匯總納稅企業分支機構所得稅分配表,也無法提供本辦法第二十三條規定相關證據證明其二級及以下分支機構身份的,應視同獨立納稅人計算并就地繳納企業所得稅,不執行本辦法的相關規定。

  但是,這種情況容易引起總機構所在地和分支機構所在地的稅源之爭,給納稅人造成困擾,納稅人應盡量避免以上情況出現。

  第二:總分機構是否“就地預繳、匯總清算、財政調庫”,取決于財稅管理級次以及其要求。具體分類如下:

  1、跨地區(指跨省、自治區、直轄市和計劃單列市)的分支機構企業所得稅核算的規定:統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調庫。

  《國家稅務總局關于印發<跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理辦法>的公告》(國家稅務總局公告2012年第57號)第二條規定:居民企業在中國境內跨地區(指跨省、自治區、直轄市和計劃單列市,下同)設立不具有法人資格分支機構的,該居民企業為跨地區經營匯總納稅企業(以下簡稱匯總納稅企業),除另有規定外,其企業所得稅征收管理適用本辦法(統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調庫)。

  57號規定的的是跨地區(指跨省、自治區、直轄市和計劃單列市)的企業所得稅匯總納稅企業的征收管理辦法,核心是“就地預繳、匯總清算、財政調庫”。而不是“統一計算、分級管理”。

  “就地預繳”,就產生了“匯總清算”;國家需要照顧不同省市的財政收支,就有了“財政調庫”。

  對于中央財稅部門來講,他們的直接管理部門是“省、自治區、直轄市和計劃單列市”這一級的財稅部門,低于這一級次的的財稅部門,可以由“各省、自治區、直轄市和計劃單列市”內部協調,各省市自行規定。因此,57號的匯總納稅的規定,只針對“跨省、自治區、直轄市和計劃單列市的總分機構”。

  2、同省、自治區、直轄市內的跨地級市的分支機構企業所得稅核算的規定:統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算。省去了“財政調庫”的規定。

  在同一省、自治區、直轄市內的跨地級市的分支機構所得稅核算,各個地區基本都是參考57號文的規定,進行了細微調整。

  譬如:廣東省于2013年由國地稅聯合下發了《廣東省國家稅務局 廣東省地方稅務局關于我省跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理有關問題的公告》(廣東省國家稅務局 廣東省地方稅務局公告2013年13號公告)規定:

  “一、居民企業跨地級市設立不具有法人資格分支機構的,其企業所得稅征收管理,參照57號公告執行。

  二、居民企業沒有跨地級市設立不具有法人資格分支機構、僅在同一地級市跨縣(區)設立不具有法人資格分支機構的,其企業所得稅征收管理,由各地級市國家稅務局、地方稅務局聯合制定,并報省國稅局、省地稅局備案”。

  再譬如:安徽省國家稅務局和安徽省地方稅務局聯合制定了《關于省內跨市經營匯總納稅企業所得稅征收管理辦法的公告》(安徽省國家稅務局公告2013年第12號)規定:

  “第二條居民企業在安徽省內登記注冊法人總機構企業,并跨市不跨省設立不具有法人資格分支機構的,該居民企業及其分支機構為省內跨市經營匯總納稅企業。

  第三條省內跨市經營匯總納稅企業實行“統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算”的企業所得稅征收管理辦法”。

  我們關注到:安徽省規定的跨市不跨省設立的分支機構的企業所得稅征收管理辦法中,去掉了“財政調庫”的概念。

  基本上,全國各省市國地稅機關均參考57號文對于省內跨地級市設立的總分機構的所得稅匯總納稅的征收管理辦法做了相應的規定。

  3、同一地級市內跨縣、區設立的分支機構企業所得稅的核算規定基本是參考同省、自治區、直轄市內的跨地級市的分支機構企業所得稅核算的相關規定,強調“就地預繳”,但有個別地級市規定不一樣,需要參考當地政策,譬如:

  安徽蕪湖市規定:

  “總機構及其分支機構均在我市跨區(縣)的,原則上由總機構所在地稅務機關進行企業所得稅監管,分支機構不就地預繳企業所得稅,總機構統一計算,匯總繳納。

  對市內跨區(縣)經營的分支機構如因經營范圍及涉及的行業稅收政策等,需要就地繳納稅款的,應由所在地主管稅務機關審核后,報市級稅務機關確認”。

  注:根據蕪湖市的規定,我們關注到,總分機構依然應“統一計算、匯總納稅”,但是無需“就地預繳”。

  4、同一縣、區內設立的總分機構的企業所得稅核算的規定:“統一計算、匯總納稅”,但無需“就地預繳”。

  納稅人設在同一縣、區內設立的總分機構的企業所得稅,如無特殊規定,“統一計算、匯總納稅”,但無需“就地預繳”。

  結論:納稅人成立不具備法人資格的分支機構,除特殊規定和特殊情況外,總分機構的企業所得稅核算應遵循以下原則:

  1、所有總分機構均應“統一計算、匯總納稅”;

  2、跨省跨省、自治區、直轄市和計劃單列市的總分機構,需要“就地預繳、匯總清算、財政調庫”;

  3、跨市不跨省的總分機構,需要“就地預繳、匯總清算”;

  4、跨縣區不跨市的總分機構,是否“就地預繳、匯總清算”,視各地級市規定;

  5、統一縣區的總分機構,無需“就地預繳、匯總清算”。

  結語:分支機構選擇“獨立核算”和“非獨立核算”,完全是企業內部管理的要求,無論是否獨立核算,在稅收管理層面上,沒有任何區別。

分支機構涉稅問題(三):總分公司匯總納稅時是否需要抵銷彼此之間的交易收入

  關于總、分公司企業所得稅匯總納稅的問題,小編曾連發《[敲黑板]分支機構涉稅問題(一):是否采用獨立核算,真的和稅務征管無關!》和《[敲黑板]分支機構涉稅問題(二):正確理解企業所得稅匯總納稅的概念》兩篇文章進行解析。

  今日,有峰光財稅會員問:總、分公司匯總納稅時,之間的商品交易對應的收入是否要抵銷掉?

  這個問題應該是很多納稅人存在的疑惑。其實,這個問題本身就是一個錯誤的問題,是將會計收入、所得稅收入和增值稅銷售額三個概念混同了,因此產生了這個本不該是問題的問題。我們一一分析:

  1、會計收入

  《企業會計準則第14號——收入》(財會[2017]22號)第二條對企業收入定義如下:

  “收入,是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。“

  分公司屬于總公司的一個分支機構,不具備獨立法人資格。總、分公司之間的商品交易,并不能給公司所有者帶來權益的增加及經濟利益的總流入,因此會計處理上不能確認為收入。

  也就是說,總、分公司之間的交易,在會計處理上不確認為收入。

  2、企業所得稅收入

  分公司作為非法人主體,不屬于企業所得稅納稅主體,其相應的收入、支出必須合并到總公司進行匯總計算。至于匯總后根據相應的指標將應納所得稅在總、分機構之間的分配,只是為了平衡不同地區之間的財政收入。

  《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》(國稅函[2008]875號)第一條規定:除企業所得稅法及實施條例另有規定外,企業銷售收入的確認,必須遵循權責發生制原則和實質重于形式原則。

  (一)企業銷售商品同時滿足下列條件的,應確認收入的實現:

  1.商品銷售合同已經簽訂,企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方;

  2.企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權,也沒有實施有效控制;

  ......"

  總、分公司作為同一法人主體,彼此之間的商品調撥,并沒有改變商品所有權的歸屬,沒有失去對商品所有權的繼續管理權和有效控制,因此不應確認為企業所得稅收入。

  3、增值稅銷售額

  《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十二條以及《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2016]36號)附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十六條”增值稅納稅地點“的規定:

  ”(一)固定業戶應當向其機構所在地或者居住地主管稅務機關申報納稅。總機構和分支機構不在同一縣(市)的,應當分別向各自所在地的主管稅務機關申報納稅;經財政部和國家稅務總局或者其授權的財政和稅務機關批準,可以由總機構匯總向總機構所在地的主管稅務機關申報納稅。

  ......"

  根據以上規定,除通過審批,允許總機構匯總向總機構所在地的主管稅務機關申報納稅增值稅的納稅人外,其他納稅人必須在機構所在地申報繳納增值稅,因此,總、分公司之間的商品調撥,如果跨越了縣(區)就屬于增值稅應稅行為,總、分公司應按規定分別確認增值稅銷售額。

  既然總、分公司之間的商品調撥在會計和稅務處理上出現了三種不同的口徑,納稅人在實際業務中應如何進行核算及涉稅處理?

  1、增值稅處理

  除通過審批,允許總機構匯總向總機構所在地的主管稅務機關申報繳納增值稅的納稅人(即增值稅匯總繳納企業)外,其他納稅人需就地單獨申報繳納增值稅。總、分公司之間的商品調撥,應該開具增值稅發票,確認增值稅應稅銷售額;

  增值稅匯總繳納企業,總、分公司之間的商品調撥,不開具增值稅發票,而應開具調撥單。在平時會計核算時,總、分機構不以調撥單進行收入確認,但每月在計算總、分公司的應分攤增值稅稅額時,其調撥行為確認為調出機構的增值稅銷售額。

  2、會計處理

  根據上文分析,總、分公司之間的商品調撥,會計處理不確認收入,但又確認為增值稅銷售額,因此,應根據開具的發票作如下會計處理:

  2.1、商品調出方的會計處理

  借:其他應收款

  貸:庫存商品

  應交稅費應交增值稅(銷項稅額)

  2.2、商品調入方的會計處理

  借:庫存商品

  應交稅費應交增值稅(進項稅額)

  貸:其他應付款

  3、企業所得稅處理

  因總、分公司在商品調撥時,雙方既未確認會計收入,也未確認所得稅收入,因此納稅人匯總申報企業所得稅時,無需進行彼此之間的交易的抵銷。

  延伸解析:

  很多納稅人在總、分公司之間發生交易時,并未按文中所解析的不確認會計收入及企業所得稅應稅收入,而是依據開具的增值稅發票一并確認會計收入、企業所得稅應稅收入及增值稅應稅收入。

  納稅人一旦出現以上不規范的會計處理,在企業所得稅匯總申報時,就必須調整相應的交易收入及對應的成本金額。否則,就會虛增業務招待費、廣告及業務宣傳費的計提基數。

万里无云一波中特