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土地增值稅“超期”清算不違法

來源:華稅 作者:華稅 人氣: 發布時間:2020-01-02
摘要:編者按:由于房地產開發項目周期都比較長,《土地增值稅實施細則》里規定了預征土地增值稅的制度,即:待項目全部竣工、辦理結算后再行清算,多退少補。一些房企為了減少資金占用,會在可清算和應清算之間進行籌劃,使得應繳未繳土地增值稅成為房地產開發行...
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  編者按:由于房地產開發項目周期都比較長,《土地增值稅實施細則》里規定了預征土地增值稅的制度,即:待項目全部竣工、辦理結算后再行清算,多退少補。一些房企為了減少資金占用,會在“可清算”和“應清算”之間進行籌劃,使得應繳未繳土地增值稅成為房地產開發行業中普遍存在的現象。本文擬對該種情形下土地增值稅“超期”清算做合法性分析,供讀者參考。

  一、案例引入

  (一)基本案情

  2017年5月25日,周威向省地稅局郵寄行政復議申請,要求省地稅局責令嘉興市地方稅務局(簡稱嘉興地稅局)依法履行法定職責,對上海旭輝集團在嘉興房地產項目旭輝廣場征收土地增值稅,請求責令嘉興地稅局按國稅總局規定獎勵舉報人。5月27日,省地稅局收到該申請,并于6月5日收到周威補正后的行政復議申請。周威明確的申請事項為責令嘉興地稅局依法履行法定職責,向上海旭輝集團在嘉興房地產項目旭輝廣場征收土地增值稅;責令嘉興地稅局依法履行法定職責,向上海旭輝集團在嘉興房地產項目御府、朗香郡項目評估、批準后確定清算時間;請求確定申請人舉報行為,依法進行舉報程序,按國家規定發給獎勵。6月6日,省地稅局向嘉興地稅局寄送《行政復議答復通知書》。6月15日,嘉興地稅局提交《行政復議答辯書》及事實證據、法律依據。因案情復雜,省地稅局于7月31日決定延期30日作出復議決定。8月22日,省地稅局作出案涉行政復議決定。另查明,嘉興地稅局稽查局于2016年9月8日收到省地稅局轉交的周威舉報信,檢舉浙江旭輝置業有限公司旭輝廣場項目涉及的土地增值稅未交,要求查處并給予獎勵。嘉興地稅局稽查局于當日進行登記。此后,嘉興地稅局稽查局又收到周威對上述事項的檢舉。嘉興地稅局稽查局進行了調查,于9月18日調查結束。9月28日,嘉興地稅局稽查局作出《稅收違法行為檢舉線索檢查情況書面告知書》,其上載明的檢查結果為:在檢舉人檢舉之前,浙江旭輝置業有限公司已提出土地增值稅清算申請,稅務部門已根據規定對“旭輝廣場”項目啟動相關程序。10月20日,周威簽收了該告知書。嘉興地稅局稽查局于2016年10月14日收到周威的舉報信,檢舉浙江旭輝置業有限公司御府、朗香郡項目涉及的土地增值稅未交,要求查處并處滯納金和罰金,獎勵本人。此后,嘉興地稅局稽查局又收到周威對上述事項的檢舉。

  (二)稅局觀點

  嘉興地稅局稽查局于10月17日組織調查。經調查后認為,涉案房產企業在嘉興御府、朗香郡項目上均已按規定預繳了相關土地增值稅。關于土地增值稅清算問題,御府項目整體銷售未達到85%,不符合清算條件;朗香郡項目一期二期雖整體銷售已超過85%,但因附加值高的商業房產未銷售,此時清算會導致國家稅收流失,待商業房產銷售達到一定比例后再通知清算,朗香郡項目三期四期因未整體驗收,不符合清算條件。2017年3月31日,嘉興地稅局稽查局再次收到周威前述舉報。4月5日,嘉興地稅局稽查局再次組織調查。調查結論同前。

  (三)法院觀點

  一、二審法院均支持稅局觀點。

  二、華稅分析

  (一)土地增值稅“超期”清算不違法

  《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》(國稅發[2006]187號)第二條規定了土地增值稅的清算條件:“(一)符合下列情形之一的,納稅人應進行土地增值稅的清算:1.房地產開發項目全部竣工、完成銷售的;2.整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的;3.直接轉讓土地使用權的。(二)符合下列情形之一的,主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算:1.已竣工驗收的房地產開發項目,已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上,或該比例雖未超過85%,但剩余的可售建筑面積已經出租或自用的;2.取得銷售(預售)許可證滿三年仍未銷售完畢的;3.納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的;4.省稅務機關規定的其他情況。”由此,現行土地增值稅清算分“應清算”和“可清算”兩類情形。

  根據《土地增值稅暫行條例實施細則》(財法字[1995]6號)第十六條規定:“納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入,由于涉及成本確定或其他原因,而無法據以計算土地增值稅的,可以預征土地增值稅,待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算,多退少補。具體辦法由各省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地情況制定。”目前土地增值稅的征管規定由各地稅務機關根據當地情況制定,規范各不相同,實操層面更是差異巨大。

  土地增值稅“可清算”項目超期清算是業內常態,主要原因在于:(1)房地產開發項目周期都比較長,房企為了減少資金占用,往往都會在“可清算”和“應清算”之間進行籌劃。(2)有些房地產項目由于自身原因,即使滿足“可清算”的條件,稅務機關也會根據項目具體情況,不要求企業進行清算(前述案例朗香郡項目的情況即是如此)。(3)對于“可清算”項目,根據現有規定,必須由稅務機關向納稅人發出《土地增值稅清算通知》,納稅人才應進行土地增值稅納稅申報、報送納稅資料,在稅務機關未發出通知時,納稅人也無須進行土地增值稅申報、清算。

  因此,對于“可清算”項目的土地增值稅“超期”清算要看具體原因,往往是合法的。

  (二)土地增值稅征管新動向值得關注

  2019年7月中旬,《中華人民共和國土地增值稅法(征求意見稿)》公開征求意見。時至今日,新法尚未發布,但征求意見稿體現了立法的動向,其內容值得關注。最值得房企注意的即是:《征求意見稿》把以往的土地增值稅“可清算”和“應清算”合并成為“應清算”,使得清算條件更嚴格。根據該規定,納稅人如果達到應清算條件不清算的,就要負全部責任。結合“清算不需稅務機關審核確認就能自行申報入庫”的規定,稅務機關今后對土地增值稅清算項目經稽查、評估后調增稅款的,可能會進一步加收滯納金,并可能根據案情加收罰款。

  2019年11月底,國家稅務總局深圳市稅務局發布《土地增值稅征管工作規程》2019年第8號),該規程發布在土地增值稅征求意見稿之后,因此,其規定某種程度上預示了稅務機關的征管趨勢。

  深圳市稅務局發布《土地增值稅征管工作規程》第十五條規定:“對符合下列情形之一的,主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算:(一)已竣工驗收的房地產開發項目,已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上,或該比例雖未超過85%,但剩余的可售建筑面積已經出租或自用的;(二)取得銷售(預售)許可證滿三年仍未銷售完畢的(起始時間為最后一張預售許可證取得時間);(三)申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的;(四)經主管稅務機關日常征管工作中發現問題,認為需要進行土地增值稅清算的。”接著第十七條規定:“對符合第十五條情形的項目,主管稅務機關應在該項目符合第十五條情形起1年內制定清算計劃,清算計劃須經過集體合議。對于確定需要進行清算的房地產開發項目,主管稅務機關應及時通知納稅人清算。納稅人應當在收到清算通知之日起90日內辦理清算申報。”由此,深圳市稅務機關將依據新的規程對“可清算”項目提出了清算時間表,也即對主管稅務機關提出新要求,對于滿足“可清算”條件的項目,應在一年內制定經過集體合議的清算計劃。該規定同時意味著,對于之前的“可清算”項目,如若一直未清算,可能會被清查。

  綜上,華稅提醒,利用土地增值稅“可清算”不當籌劃的房地產項目,應結合項目情況,盡早應對,確實不應該清算的,向主管稅務機關闡明原因,應該清算的,積極配合主管稅務機關工作,進行清算。

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